Odpowiedzialność osób trzecich za nieterminowe opłacanie składek na ubezpieczenie społeczne

Wśród przepisów odnoszących się do terminu przedawnienia ustawa z dnia 13 października 1998 r. wskazuje na cały art. 118 Ordynacji (tj. § 1 i § 2). Zgodnie z jego treścią, nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość upłynęło 5 lat.

Z kolei, przedawnienie zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji następuje po wpływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została doręczona decyzja przenosząca odpowiedzialność. W tym przypadku mają również zastosowanie inne przepisy Ordynacji, tj. art. 70 § 2 pkt 1, § 3 i 4, wymieniające przypadki powodujące zawieszenie biegu przedawnienia, z tym jednak zastrzeżeniem, że termin biegu przedawnienia po jego przerwaniu wynosi 3 lata.

Na pierwszy rzut oka analiza przytoczonych regulacji nie powoduje wątpliwości co do ograniczeń czasowych mających wpływ na przedawnienie zobowiązania objętego decyzją. Zważywszy jednak na treść art. 24 ust. 5d ustawy systemowej, w myśl którego przedawnienie należności z tytułu składek wynikających z decyzji o odpowiedzialności osób trzecich lub następcy prawnego następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym decyzja została wydana, zagadnienie komplikuje się, ponieważ trzeba znaleźć odpowiedź na pytanie: po upływie jakiego terminu przedawnia się zobowiązanie określone decyzją - trzyletniego czy pięcioletniego?

Mamy bowiem sytuację, w której określony przypadek, unormowany jest przez dwa przepisy, które wyznaczają adresatom różne skutki prawne. W tych okolicznościach nieodzowne jest odwołanie się do reguł kolizyjnych, które powinny usunąć sprzeczności norm w systemie obu dziedzin prawa.

Jak wiadomo występują trzy zasadnicze reguły kolizyjne:

a)      lex superior derogat legi inferiori (przepis wyższej rangi uchyla przepis znajdujący się niżej w hierarchii ważności);
b)      lex posterior derogat legi priori (przepis późniejszy uchyla przepis wcześniejszy);
c)      lex specialis derogat legi generali (przepis szczególny uchyla przepis ogólny)[22].

Niestety okazuje się, że żadna z tych reguł nie znajduje zastosowania w przypadku tych dwóch artykułów. Po pierwsze, zarówno art. 118 Ordynacji jak i art. 24 ust. 5d ustawy systemowej, zostały zamieszczone w aktach normatywnych równorzędnych (ustawach), a zatem nie ma możliwości przyjęcia reguły porządku hierarchicznego. Po drugie, ze względu na to, że znowelizowany art. 31 ustawy o s.u.s. wszedł w życie[23] równocześnie z art. 24 ust. 5d[24], tj. z dniem 1 stycznia 2003 r., należy również odrzucić zasadę porządku czasowego. I po trzecie wreszcie, ponieważ, według oceny autorki, oba przepisy są normami szczególnymi, nie pozwala to więc na przyjęcie reguły porządku merytorycznego.

W konkluzji należy wyprowadzić wniosek, że sprzeczności pomiędzy komentowanymi przepisami są w rzeczywistości niedopatrzeniem ustawodawcy. Trzeba bowiem zwrócić uwagę na treść art. 31, który od stycznia 2003 r. nie odpowiada brzmieniu obowiązującym przed tą datą, czyli w okresie od 1 stycznia 1999 r. do 31 grudnia 2002 r. Według pierwotnej wersji, w zakresie postanowień dotyczących kwestii odpowiedzialności osób trzecich, przepis ten odsyłał m.in. do art. 115 - 119 Ordynacji.

Różnica polega więc na tym, że od stycznia 2003 r. ustawodawca odstąpił od łącznego wskazania i równocześnie, spośród przepisów Ordynacji podatkowej, wprost wymienił te, które mają odpowiednie zastosowanie do należności z tytułu składek. Uwzględniając przy tym fakt, iż celem nowelizacji przepisu odsyłającego była zmiana numeracji przepisów Ordynacji[25], stoję na stanowisku, iż w tym przypadku tylko przez nieuwagę ustawodawca nie wymienił w nim jednego a dwa paragrafy art. 118. Za prezentowanym stanowiskiem przemawia również niepełna, w porównaniu z art. 118, dyspozycja art. 24 ust. 5d ustawy systemowej.

Pierwszy z nich reguluje bowiem dwie kwestie dotyczące przedawnienia, tj. prawa do wydania przez uprawniony organ decyzji oraz zobowiązania z niej wynikającego, drugi natomiast - tylko przedawnienie należności określonych decyzją o odpowiedzialności osób trzecich. Oznacza to, że art. 24 ust. 5d jest odpowiednikiem § 2 art. 118 o.p. Pomijając zagadnienie terminu przedawnienia wydaje się, iż przyjęte rozwiązanie jest nie do pogodzenia z zasadą racjonalnego ustawodawcy (wprowadzenie w życie rozwiązania już unormowanego). W związku z tym przyjąć należy, że do należności z tytułu składek odpowiednie zastosowanie znajdzie tylko § 1 art. 118 o.p.

Z tego względu odpowiedź na postawione wcześniej pytanie brzmi: należności z tytułu składek określone decyzją o odpowiedzialności osoby trzeciej (lub następcy prawnego) przedawniają się po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym decyzja została wydana. Nie zmienia to jednak faktu, że ustawodawca winien podjąć stosowne kroki, aby zmienić istniejący stan prawny. W tym celu za niezbędne należy uznać usunięcie z art. 31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych odesłania do § 2 art. 118 Ordynacji (postulat  de lege ferenda).

Analizując treść art. 24 ust. 5d ustawy o s.u.s. pojawia się kolejna wątpliwość, a mianowicie co do sformułowania „decyzja została wydana". Dla podkreślenia wagi zagadnienia warto zauważyć, że w analogicznym przypadku, czyli w art. 118 § 2 o.p., przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji powiązano z jej doręczeniem a nie wydaniem.

Poza tym, spoglądając na problem od strony praktycznej, czyli z perspektywy osób trzecich, tj. odpowiadających za zobowiązania składkowe osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, nie można wykluczyć sytuacji, w której Zakład wyda decyzję po upływie 5 lat od końca danego roku, np. 4 stycznia, i jednocześnie opatrzy ją datą sprzed upływu tego terminu, np. 27 grudnia.